تحقیق حسابداری و حسابرسی محیط زیست (docx) 64 صفحه
دسته بندی : تحقیق
نوع فایل : Word (.docx) ( قابل ویرایش و آماده پرینت )
تعداد صفحات: 64 صفحه
قسمتی از متن Word (.docx) :
حسابداری و حسابرسی محیط زیستچکیده:حفظ محیط زیست پیرامون ما امری انکار ناپذیر است. این موضوع موجب شده است تا علوم مختلفی درگیر این حوزه شوند. این مقاله به نقش حسابداری و حسابرسی در این حوزه می پردازد. مقاله از سه بخش اصلی سیستمهای مدیریت محیط زیست، حسابداری و همچنین حسابرسی محیط زیست تشکیل شده است. سیستم مدیریت محیط زیست طراحی شده است تا به مدیریت اطمینان دهد که تمامی ابعاد زیست محیطی ناشی از فعالیتهای شرکت کنترل می شود. برای تحقق این امر حسابداری اطلاعات مورد نیاز این سیستم را فراهم می آورد و به منظور پاسخگویی نهایی گزارش عملکرد زیست محیطی را نیزاشخاص ذی نفع برون سازمانی قرار می دهد. اما حسابرسی نیز به عنوان ابزاری برای اعتبار بخشیدن به صورتهای مالی درصدد است تا با معیارهای منطقی و قابل حسابرسی جهت بررسی و رسیدگی به این گزارش دست یابد.مقدمه:امروزه جوامع انسانی در رحال رشد و توسعه پویا هستند. صنایع، کارخانه ها و واحدهای انتفاعی نیز بعنوان یکی از اجزای این جوامع در تاثیر متقابل با سایر اجزا در حال رشد هستند و ابعاد جدیدی را وارد عرصه جهانی می کنند. روشن است که اداره هر واحد اقتصادی نیازمند به کارگیری سه عامل انسانی، منابع پولی(مالی)، و منابع طبیعی است.نقش بلا منازع این سه عامل در تولید و ارائه خدمات موجب گشوده شدن ابعادی نو بر روی علوم درگیر با فعالیتهای تولیدی و خدماتی شده است. از این جمله این علوم حسابداری است که به عنوان یک سیستم اطلاعاتی در کنار علوم دیگر چون اقتصاد و مدیریت موجبات به کارگیری اثربخش این منبع را فراهم می آورد.می توان گفت که حسابداری فرایند بیان و تفسیر وقایع دارای اثر مالی بر واحد اقتصادی به زبان پولی است. از طرفی دیگر با تاثیر گذار بودن سه عامل پیشگفته بر واحد انتفاعی می بینیم که حسابداری ناگزیر از ایفای نقش یاد شده است. ایفای این نقش با توجه به ماهیت عوامل یاد شده، حسابداری را ملزم به درگیری و ادغام با مسائل سیاسی، اجتماعی و فرهنگی کرده است. به سبب زمینه های تازه ای چون حسابداری منابع انسانی، حسابداری اجتماعی، حسابداری محیط زیست و... همواره قلمرو کار حسابداری را هرچه بیشتر گسترش می دهند. حسابداری منابع انسانی درواقع کاربرد مفاهیم و روشهای حسابداری در محدوده مدیریت نیروی انسانی است ودر سالهای1960 تا 1966 میلادی، در نخستین مرحلۀ پیشرفت خود، مورد توجه قرار گرفت و مفاهیم اصلی آن به وجود آمد و تاکنون در سیر تکاملی خویش مراحل مختلفی را پشت سر نهاده است.حسابداری اجتماعی نیز فرآیند گردآوری، اندازه گیری و گزارش معاملات و آثار متقابل این معاملات بین واحدهای تجاری و جامعه پیرامون است.در واقع حسابداری اجتماعی از راه اندازه گیری و گزارشگری آثار متقابل واحد تجاری و جامعه پیرامون آن، ارزیابی توان انجام تعهدات اجتماعی را امکان پذیر می سازد.این مقاله به موضوع حسابداری و حسابرسی محیط زیست می پردازد که در راستای تحقق هدفهای حسابداری اجتماعی است. در اثر استفاده بی رویه از منابع طبیعی و ایجاد و پخش مواد آلوده کننده در محیط در سالهای اخیر موضوع زیست محیطی و حفظ آن بسیار مورد توجه دانشمندان و صاحبنظران این حوضه قرار گرفته است. آلودگی آب و هوا، تخریب جنگلها و مراتع، انهدام منابع حیوانی،و... مواردی هستند که بخش عظیمی از آنها متاثر از فعالیتهای کارخانه ها و مراکز صنعتی تولیدی است. این عامل موجب درگیر شدن علوم مرتبط با این فعالیتها در حوزه محیط زیست شده است. از طرفی دیگر امروزه واحدهای اقتصادی فقط عملکرد اقتصادی ندارند و به صورت نهادهای چند منظوره درآمده اند و ناگزیر به درگر شدن در مسائل اجتماعی و ملزم به پاسخگویی عمومی هستند. در این راستا در اوایل دهه1980 میلادی سازمانهای تجاری مفاهیم جدیدی را به منظور بحث و گفتگو در خصوص توسعه مسائل اجتماعی ناشی از فعالیتهایشان بر محیط زیست ایجاد کردند. برخی از این مفاهیم از حسابداری به وام گرفته شده بودند از جمله ثبت مواد زائد، دفتر داری محیط زیست، حسابداری محیط زیست، حسابرسی محیط زیست، تایید عملکرد زیست محیطی. انتظار می رفت دامنه این ابزارها توسط تئوری حسابداری گسترش یابد و به وسیله حرفه به کارگرفته شود، زیرا این ابزارها در حل مسائل زیست محیطی مناسب به نظر می رسیدند.اما در آن زمان تحقیقات علمی مناسبی صورت نگرفت و روش مشخصی نیز به منظور دستیابی به ابزارهای مشهود در جهت گنجاندن این ابزارها در آن مفاهیم بسط نیافته بود. در بخشهای بعدی این مقاله به موضوعات سیستمهای مدیریت محیط زیست، حسابداری محیط زیست و حسابرسی محیط زیست، به ترتیب خواهیم پرداخت.سیستمهای مدیریت محیط زیست مدیریت ارشد سازمان باید نسبت به آثار و خطرات عوامل زیست محیطی ناشی از فعالیتهای شرکت آگاه باشد. در گذشته همواره سطح فن آوری ارتقا می یافت اما مدیریت قادر به کنترل پیشرفتهای زیست محیطی نبود. عامل محدود کننده اصلی، ساختار خود سازمانها بود. بنابراین به مدیریت و سیستم مدیریت محیط زیست نیاز بود. هدف عمده یک سیستم مدیریت محیط زیست کسب اطمینان از کنترل تمامی ابعاد زیست محیطی متاثر از عملیات واحد اقتصادی است. برای نیل به این هدف لازم است که شرکت وظایف، اختیارات، و ارتباطات آن دسته از کارکنانی را که فعالیتهایی با تاثیر ویژه، واقعی و بالقوه بر محیط زیست را اداره، انجام، و یا تایید می کنند تعریف و مستند سازی کند. درهمین راستا به تحقیقات کافی در خصوص روشهای سازمانی نیز نیاز است.یک سیستم مدیریت محیط زیست کارا اعتمادمدیریت را نسبت به حصول موارد زیر جلب خواهد کرد.هدفها، مقاصد، و خط مشی های زیست محیطی در خور دستیابی هستند؟در این سیستم پیشگیری از آثار زیست محیطی ناشی از فعالیتهای شرکت به خوبی مورد نظر قرار گرفته است؟سیستم شرکت می تواند اسناد و مدارکی دال بر دقت عمل و جدیت تهیه کند؟سیستم به طور مداوم به اصلاح . پیشرفت تن در می دهد؟سیستم مدیریت محیط زیست سیستمی جداگانه نیست و در ارتباط تنگاتنگ با سیستمهای کنترل مدیریت موجب افزایش اقتدار و کارایی این سیستمها می شود. از جمله هدفهای دیگر این سیستم تهیۀ تمامی اطلاعاتی است که مدیریت جهت پیش گیری و به حداقل رساندن خطرات زیست محیطی به آنها نیاز دارد. همین طور به منظور کنترل و گزارش آثار زیست محیطی ناشی از عملیات شرکت می تواند بوسیلۀ استقرار یک سیستم مناسب تحقق یابد که به منظورثبت و ضبط مواد آلوده کننده . پرخطر در مدارک ثبت مواد آلوده کننده طراحی شده است. واضح است که حسابداری نقش ارزنده خود را در این حوزه ایفا خواهد کرد و در بخش بعدی به تجزیه تحلیل این نقش پراهمیت می پردازیم.حسابداری محیط زیست در جهت تحقق هدفهای سیستم مدیریت محیط زیست، نمی توان نقش حسابداری را نادیده گرفت.حسابداری با توجه به سطوح چهارگانه زیر به ایفای نقش می پردازد.طراحی اطلاعات به منظور تصمیم گیری استراتژیک، شامل حسابداری مدیریت؛طراحی اطلاعات به منظور کنترل عملیاتی،شامل دفتر داری؛طراحی اطلاعات به منظور ارائه مجموعه ای از حسابها، شامل گزارشگری یرون سازمانی و..؛حسابرسی سیستمهای مدیریت و اطلاعات مشتق ازآن.هر کدام از حوزه های گفته شده در راستای مسائل زیست محیطی با طرح دو سؤال اصلی در خود آزمون هستند.نخست: اثر مسائل زیست محیطی بر حسابداری( تئوری و عمل) چیست؟دوم: حسابداری چگونه می تواند به پیشرفتهای زیست محیطی کمک کند؟سؤال اول به عامل مؤثر بر ساختار استراتژیک اطلاعات، دفتر داری، گزارشگری مالی درون و برون سازماین و همچنین حسابرسی اطلاعات می پردازد.سؤال دوم به مسائل زیست محیطی و استفاده از تجربه و تخصص حسابداری تاکید دارد. انتخاب استراتژیهای زیست محیطی، کنترل های زیست محیطی، گزارشگری زیست محیطی و حسابرسی سیستم های مدیریت محیط زیست و گزارشهای بدست آمده، عناصر اساسی این دیدگاه هستند.همچنین حسابداری محیط زیست دو وظیفه مهم نیز بر عهده دارد.حمایت از حسابداران و حسابرسان مالی با توجه به مسائل زیست محیطی و..؛ کمک به حل مسائل اجتماعی زیست محیطی از طریق طراحی و ارائه رویکردهای نو در حسابداری و حسابرسی.با شناخت وظیفه حسابداری محیط زیست به بررسی نقش سطوح چهرگانه پیشگفته در مسائل زیست محیطی می پردازیم.اولین سطح از حسابداری که به استراتژی شرکت معروف است، یه طراحی اطلاعات به منظور تصمیم گیری در سطح استراتژیک توجه دارد.طراحی اطلاعات زیست محیطی در سطح استراتژیک بوسیلۀ روشهای معمول در فرآیند تجزیه و تحلیل نیازهای اطلاعاتی امکان پذیر نیست.در این حوزه به روشهای نوین نیاز است. در روشهای جدید باید به نیاز های موکلان توجه داشت. در خصوص مسائل زیست محیطی بیشتر سهامداران علاقمند به کسب اطلاعات در مورد خط مشی های شرکت و نحوۀ عملکرد آن می باشند. بنابراین رویکردی ارائه شده است تا تمام اشخاص ذی نفع برون سازمانی را در بر گیرد که به رویکرد سهامداران معروف است.رویکرد گفته شده مدیریت رادر تخمین میزان اطلاعات استراتژیک زیست محیطی مهمتر، یاری خواهد کرد. همچنین این رویکرد تهیه یک چارچوب مرجع برای مسائل زیست محیطی را سهل می کند. با توجه به اینکه هر شرکت مسائل زیست محیطی خاص خود را دارد، تهیه و تدوین تاریخچه ای از این مسائل و روشهای سازمانی مربوط در چارچوب یاد شده در طراحی خط مشی استراتژیک سودمند خواهد بود.در دومین سطح، حسابداری به طراحی اطلاعات به منظور اجرا و کنترل فعالیتهای شرکت می پردازد. با توجه به اینکه طراحی اطلاعات زیست محیطی و سیستمهای اطلاعاتی مربوط از پدیده های شگفت و نو هستند، مهمترین نکته در این سطح شناخت این پدیده و تدوین روشهای مناسب جهت طراحی اطلاعات است. نکته اصلی این است که آثار زیست محیطی فقط به منظور بیان هزینه ها، در خور اندازه گیری و ارزیابی نیستند. بلکه باید به بیان آثار خارجی زیست محیطی ناشی از فعالیتهای شرکت نیز پرداخت. آثاری که در نتیجه استفاده از محیط زیست به وجود می آید و هیچ بهایی نیز بابت آن پرداخت نمی شود.در سومین سطح حسابداری به دنبال گزارشهای و تهیه مجموعه ای از حسابها است. اگر مسائل زیست محیطی بر درآمدها، هزینه ها و سرمایه گذاری ها و... تاثیرگذار هستند. که بی شک هستند. پس بر صورت های مالی نیز اثر گذارند؛ بنابراین آثار مالی آنها باید شناسایی شده و به نحو مناسب افشا شود. در اینجا حسابداری با ارائه مجموعه ای از حسابهای مرتبط اقدام به شناسایی این آثار کرده و به گونه ای مناسب آنها را در گزارش عملکرد زیست محیطی افشا می کند. این گزارش می تواند ناشی از مشارکت داوطلبانه شرکتها و یا بر اثر الزامات قانونی در هر کشور انتشار یابد. در خصوص این گزارش هم طرح دو سوال اساسی لازم به نظر می رسد.اول: در این گزارش چه چیزی باید افشا شود؟ دوم: این گزارش از چه معیارهایی ( ویژگیهای کیفی اطلاعات ) برخوردار است ؟در خصوص سوال اول لازم به گفتن است که مقررات ای-ام-اِی-اس Emas اتحادیه اروپا به طور مفصل آن را مورد مطالعه و بررسی قرار داده و به نکاتی در این مورد اشاره کرده است. براساس این تحقیقات و همچنین براساس متون فعلی، موضوعات زیر به عنوان عناصر اساسی یک گزارش عملکرد زیست محیطی باید مورد توجه قرار گیرند. تعریفی از فعالیت شرکت شامل برآوردی از تمامی پیامد های زیست محیطی قابل اعمال این فعالیتها؛تعریفی از خط مشی های شرکت در خصوص آثار زیست محیطی فعالیتها، شامل تمامی بخشهای تاثیر گذار بر محیط زیست؛تعریفی از رئوس کلی هدفهای سیستم مدیریت محیط زیست شرکت؛ارائه اطلاعات به عنوان بخشی از عملکرد؛میزان مواد زائد یو فاضلاب پخش شده در هوا، زمین و آب؛نحوه دفع ضایعات؛میزان صرفه جویی ها در انرژی؛سوانح و اتفاقات؛هزینه های زیست محیطی ( سرمایه گذاری ها، جرایم متعلق به آن و...)؛منافع زیست محیطی ( ذخیره انرژی )؛ بیان هدفهای تعیین شده جهت کاهش ضایعات و طرحهای آینده در این رابطه؛خط مشی های حسابداری مورد نظر جهت اندازه گیری و افشا؛ارائه واژه نامه ای از تمامی اطلاعات تکنیکی و زیست محیطی مورد استفاده در گزارش عملکرد زیست محیطی.و اما سوال دوم که به معیارها مربوط می شود، در عمل گزارش عملکرد زیست محیطی شرکتهای مختلف به طور چشمگیری با هم تفاوت دارند و آن به دلیل نبود استانداردهای مناسب در این حوزه است. طرز عمل جراحی بسیاری از شرکتها مبتنی بر مفهوم آموزش تجربی است. با این همه مقاله بحث موضوعی تهیه شده از سوی مراکز حرفه ای کانادا برخی معیارهای اساسی ارائه می دهد که می توانند در تهیه گزارش عملکرد زیست محیطی مورد توجه قرار گیرند. بر طبق این گزارش یک گزارشگری سودمند و موثر از محیط زیست باید ویژگیهای زیر را داشته باشد.مربوط بودن؛قابل فهم بودن؛قابل اثبات بودن؛کامل بودن؛قابل مقایسه بودن ( در تمام زمانها و میان تمام سازمانها ).این معیارها ( ویژگیهای کیفی ) – برای تهیه و ارائه گزارشهای عملکرد زیست محیطی در عمل- دارای معانی ضمنی با اهمیتی هستند که به طور مختصر به آنها می پردازیم.مربوط بودن: برای این ویژگی ممکن است به رویکرد اسب برای اسب دوانی در پاسخ به مسائل مورد علاقه سهامداران نیاز باشد. زیرا هدف از مسائل مورد علاقه افراد از یک منقطه تا منطقه دیگر می تواند متفاوت باشد. باید توجه داشت که یک سازمان ممکن است اطلاعات مشابهی را در سطوح مختلفی گزارش کند.قابل فهم بودن: اطلاعات باید با توجه به سطح آگاهی افراد تهیه و گزارش شود و اطلاعات مقداری باید به طور معمول و به اندازه کافی در گزارش افشا و تشریح شوند. لازم است در انیجا به این نکته اشاره شود که قابل فهم بودن مترادف با سادگی نیست و به بهانه دشواری درک اطلاعات نمی توان از افشای اطلاعات درباره موضوعات پیچیده و با اهمیت خودداری کرد که برای استفاده کنندگان متخصص فهمیدنی است.قابل اثبات بودن: یک سازمان باید مستندات مدلل و کافی جمع آوری کند. این مستندات شواهدی هستند که یک شخص مستقل بر اساس آن قادر خواهد بود صحت و کامل بودن اطلاعات گزارش شده در خصوص عملکرد زیست محیطی را تایید و اثبات کند.کامل بودن: تمام اطلاعات، خوب یا بد، باید گزارش شوند و محتوا و اهمیت اطلاعات باید تصویری منصفانه و واقعی از موقعیت سازمان را نشان می دهد.قابل مقایسه بودن: معیارهای عملکرد ( اعداد مطلق، نسبتها و غیره ) و استانداردهای مورد استفاده جهت آن دسته از عملکردهایی که برای مقایسه افشا می شوند باید همواره تعریف شده و در فواصل زمانی مناسب در گزارشها ارائه شوند.با شناخت نسبی ویژگیهای کیفی گزارشهای عملکرد زیست محیطی به سطح چهارم یعنی حسابرسی محیط زیست می پردازیم که موضوع بخش بعدی است.حسابرسی محیط زیست حرفه حسابرسی در این مسیر است که به حرفه ای چند رشته ای تبدیل و مطرح شود. انواع مختلفی از حسابرسیها که امروزه رایج شده است گواه این مدعا هستند، از جمله حسابرسی داده پردازی الکترونیکی و حسابرسی مدیریت.حسابرسی محیط زیست تقریبأ نوپا است و جای بحث و طرح سوالات بسیاری دارد. در این بخش به طور مختصر به دو موضوع مهم و اولیه در این ارتباط می پردازیم.اول: چرا اساسأ حسابرسی سیستمهای مدیریت محیط زیست مهم است؟دوم: در گزارش حسابرسی به چه مواردی اشاره می شود؟به چند دلیل، ضروری است که ابعاد کنترل داخلی که در یک سیستم مدیریت محیط زیست به اجرا گذاشته شده است از دیدگاه حسابرسی توجه و بررسی شود.نخست آنکه یک سیستم مدیریت محیط زیست در حسابرسی صورتهای مالی از نقش با اهمیتی برخوردار است و همان طور که گفته شد، این به لحاظ ارتباط تنگاتنگ آن با سایر سیستمهای کنترل مدیریت است.دوم با توجه به پیشرفت فن آوری و دانش، یک حسابرس هم می تواند ( و البته باید )در این پدیده نسبتأ جدید درگیر شود زیرا با توجه به دانش او از ساختار انواع کنترلهای داخلی می توان از وی در طراحی یک سیستم مدیریت محیط زیست کارا و اثر بخش کمک گرفت. به طور مثال در زمینه طراحی روشهای کنترلی برای مواد خطرزا و یا استقرار و به کارگیری مناسب مدارک ثبت مواد آلوده کننده.و سوم آنکه ممکن است تاز حسابرس خواسته شود که به بیان یک اظهار نظر حرفه ای در خصوص اثر بخشی عملیات و عملکرد سیستم مدیریت محیط زیست و اطلاعات مربوط به این موضوعات جدول شماره 1- موارد در خور اشاره در گزارش حسابرس در خصوص گزارش محیط زیستعنوان گزارشمخاطب گزارشمسئولیت هیئت مدیره شرکت در مقابل گزارش محیط زیست موضوع حسابرسی شامل:توصیف واحد مورد رسیدگی، ماهیت بخش ( بخشهای ) تحت حسابرسیاسم گزارش محیط زیستصورتهای سالانه همراه گزارش محیط زیست صفحاتی از گزارش محیط زیست که به گزارش حسابرسی استفاده شده اند. هدفهای حسابرسیمعیارهای مقایسه که جهت ارزیابی میزان دستیابی به هدفهای حسابرسی استفاده شده اند.تعریفی از کار حسابرسی انجام شده.تعریفی از محدودیتهای حسابرسیاظهار نظری روشن که هیچ گونه انتظار بی موردی برای استفاده کنندگان از گزارش محیط زیست.با توجه به آنچه می توان برمبنای حسابرسی انجام شده و تجربه حسابرس ( گروه حسابرسان ) تایید کرد. ایجاد نکند.امضاء / نام حسابرس ( حسابرسان )/ موسسه حسابرسیمرتبه حرفه ای حسابرسنشانی حسابرس ( حسابرسان )/ موسسه حسابرسیتاریخ گزارش حسابرسیبپردازد و یا نظر خود را در خصوص قوانین و مقررات و استانداردهای وضع شده از سوی نهادهای دارای صلاحیت قانونی در این حوزه اظهار دارد.هم اکنون حسابرسی گزارشهای زیست محیطی اجباری نیست در نتیجه در برخی از وطایف حسابرسی رفتارهای متفاوتی دیده می شود؛ از جمله:دامنه حسابرسی؛ هدفهای حسابرسی؛سطح اطمینان؛نوع معیار مقایسه که باید استفاده شود.اما به هر حال در این نوع از حسابرسی نیز، حسابرس باید به معیارهای منطقی و قابل حسابرسی و همچنین شواهد کافی در خصوص اسناد و مدارک این سیستم دست یابد. موضوع مورد توجه در این نوع حسابرسی ممکن است شامل موارد زیر باشد:اطلاعات ( گزارش زیست محیطی )؛سیستمها و فرایندها ( سیستم مدیریت محیط زیست و یا سیستم اطلاعات محیط زیست ) و؛نوع رفتار سیستم ( در مقایسه با قوانین و مقررات )؛به نظر می رسد گزارش حسابرسان نیز از روش مشخصی تبعیت نمی کند. به هر حال در جدول شماره 1 مواردی را که باید دست کم در گزارش حسابرس مستقل در این نوع حسابرسی اشاره شود ذکر شده است.حسابرسی گزارشهای محیط زیست هنوز دز مراحل اولیه توسعه خود قرار دارد و برای آن جدول شماره 2 – مثالی از گزارش حسابرس مستقل در خصوص گزارش عملکرد زیست محیطی گزارش حسابرسی هیئت مدیره شرکت الف از ما درخواست کرده است که به بیان یک اظهار نظر در خصوص موارد زیر برای سال مالی منتهی به **13 بپردازیم؛چگونگی جذب و کنترل مواد زائد که بخشی از سیستم مدیریت محیط زیست بوده و در صفحات 12 تا 15 این گزارش سالانه زیست محیطی افشاو تشریح شده است.موافقت با نوع روشهای کنترل داخلی که بخشی از سیستم مدیریت محیط زیست می باشد.بی طرفانه بودن اطلاعات مربوط به جریان دفع مواد زائد مندرج در صفحات 16 تا 19 این گزارش.به نظر این موسسه، براساس حسابرسی انجام شده. جذب و کنترل مواد زائد که بخشی از سیستم مدیریت محیط زسیت می باشد طی سال مورد رسیدگی به طور منظم و با دقت لازم منطبق با الزامات ناشی از قوانین و مقررات قابل اعمال و همچنین رهنمودهای سازمانی... در خصوص جذب و کنترل مواد زائد می باشد. همچنین از راه رسیدگیهای نمونه ای در خصوص تایید روشهای کنترل داخلی اقدام به آزمون این روشهای کنترل داخلی اقدام به آزمون این روشها کرده ایم. به نظر این موسسه براساس آزمونهای انجام شده، روشهای کنترل داخلی در خصوص جذب و کنترل مواد زائد که بخشی از سیستم مدیریت محیط زیست می باشد به طور مناسب رعایت شده است، به استثنای پاره ای جنبه های رسمی در مرحله راه اندازی به نظر این موسسه اطلاعات افشا شده در صفحات 16 تا 19 این گزارش به طور منصفانه ارائه شده اند . موسسه حسابرسی امضاء رهنمودهایی مشخص، از این لحاظ که چگونه این حسابرسی انجام شود و چگونه گزارش شود، وجود ندارد.بنابراین از موارد با اهمیت این است که دامنه حسابرسی و هدفهای حسابرسی در گزارش حسابرس به خوبی توصیف شود. همچنین گزارش حسابرس فقط شامل هدفهای مشخص نباشد بلکه ارائه اظهار نظری مشخص نباشد بلکه ارائه اظهار نظری مشسخص برای هر یک از هدفهای حسابرسی نیز لازم است. نظریه ای در خصوص استانداردهای حسابرسی محیط زیست وجود دارد مبنی بر اینکه استانداردهای بین المللی حسابرسی را می توان با برخی تغییرات، به عنوان مبنایی برای حسابرسی گزارشهای محیط زیست به کار برد. در پایان این بخش یک نمونه از گزارش حسابرس مستقل در خصوص گزارش عملکرد زیست محیطی در جدول شماره2 ارائه می شود.این گزارش واقعی است از این رو اسامی اشخاص حقوقی- شرکت مورد رسیدگی و موسسه حسابرسی- از آن حذف شده است.نتیجه گیری و پیشنهاداین مقاله فقط بخش کوچکی از این عرصه جدید در علم حسابداری را عرضه کرده است. حسابداری و حسابرسی محیط زیست در مراحل اولیه توسعه قرار دارند و واضح است که به تحقیقات و مطالعات زیادی نیاز است. به نظر می رسد این زمینه در کشورهای در حال توسعه بیشتر باید مورد توجه قرار گیرد زیرا این کشورها در فرایند توسعه به سه عامل پیشگفته در بند مقدمه بیشتر نیاز دارند و نداشتن برنامه ریزی صحیح و وضع قوانین مناسب و شفاف ممکن است موجب هدر رفتن این منابع شود. از آسیب پذیرفتن این عوامل منابع طبیعی هستند زیرا بیشتر آنها برگشت پذیر نیستند. به همین دلیل در سالهای اخیر توجه به مسائل زیست محیطی افزایش یافته است از جمله در کشور ما.مهمترین عامل این توجه آسیب دیدن محیط زیست برخی از مناطق کشور و در خطر بودن آنهاست، که در رسانه های گروهی و مطبوعات به خوبی مشهود هستند و اشاره به آنها از حوصله این مقاله خارج است. همین بس که در برنامه سوم توسعه اقتصادی کشور توجه به اصلاح ساختار و برنامه های زیست محیطی بیش از پیش مورد توجه قرار گرفته است. مجموعه این عوامل چالشی جدید در مقابل حسابداران و حسابرسان ایران، بویژه سازمان حسابرسی قرار داده است. از مهمترین ویژگیهای حسابداری نقش حسابدهی آن است. از سوی دیگر سازمان حسابرسی به عنوان مرجع تدوین کننده استانداردهای حسابداری و حسابرسی در ایران اقدام به انتشار سه مجموعه ارزشمند از دستور عمل ها و استانداردهای لازم الاجرای حسابداری و حسابرسی کرده است. جا دارد در ادامه این روند سازمان حسابرسی توجه خود را به مسائل زیست محیطی کشور از بُعد حسابداری و حسابرسی نیز معطوف نماید.با ارائه انواع خبرنامه ها و مقاله ها در خصوص مسائل زیست محیطی کشور و نقش حسابداری و حسابرسی در حفظ محیط زیست می توان در یک فرایند منظم و منطقی اقدام به افزایش آگاهیهای حسابداران و حسابرسان و سایر گروههای درگیر در این موضوعات نمود و مقدمات تدوین استانداردهای حسابداری و حسابرسی در حفظ محیط زیست می توان در یک فرایند منظم و منطقی اقدام به افزایش آگاهیهای حسابداران و حسابرسان و سایر گروههای درگیر در این موضوعات نمود و مقدمات تدوین استانداردهای حسابداری و حسابرسی و قوانین لازم الاجرا در خصوص مسائل زیست محیطی صنایع و کارخانه های آلودگی زا در کشور را فراهم کرد.توجه به مناطقی که در معرض خطر بیشتر از سوی کارخانه ها و مراکز صنعتی هستند، شناسایی صنایع خطرزا برای محیط زیست کشور، ارائه روشهای سازمانی و سیستمهای اطلاعاتی مناسب جهت شناسایی، اندازه گیری و گزارشگری مسائل زیست محیطی و ... از فقهای این زمینه هستند.البته مهمتر از همه شناسایی نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان است و اینکه آیا اساسأ تهیه چنین اطلاعاتی درکشور برای عموم و نهادهای خصوصی و عمومی کاربرد لازم را دارد یا خیر؟. همچنین در مورد مقرون به صرفه بودن این اطلاع ممکن است برخی عنوان کنند که از اطلاعات و صورتهای مالی کنونی شرکتها و غیره در کشور ما آنطور که باید استفاده نمیشود چه رسد به اطلاعات زیست محیطی. باید گفت که این طرز فکری متعلق به قرن شانزدهم ولی در آستانه قرن بیست و یکم است.نمی توانیم به این بهانه ها فرصت به کارگیری ابزارهای نو در عرصه دانش را از دست بدهیم. دست کم این است که حرفه حسابداری و حسابرسی در ایران می تواند از این فرصت استفاده و اقدام به بسترسازی در سطح جامعه و مدیران اجرایی کند و با طرح منطقی و مستدل نقش و کمک حسابداری در کاهش ضایعات زیست محیطی کشور به ایفای نقش بپردازد. از یاد نبریم که هیچ گاه هیچ امری دیر یا زود نیست بلکه هر وقت به آن رسیدیم درست همان لحظه موقع انجام آن است.پی نوشت1.Environmental management system ( Ems )2.Environmental Accounting3.Environmental Auditing4.Environmental Performance Report ( EPR )5.Men6.Money7.Material8.Human Resourcc Accounting 9.Social Accounting10.Waste rcgistration 11.Envirolmental bookkeeping12.Envirolmental Accounting13.Envirolmental Auditor 14.Envirolmental Certifieation15.Taugible Instruments16.Responsibility 17.Authority 18.Interrelations19.Manage20.Perforn21.Organisational procedures22.Targets23.Objectives24.Due diligence 25.Pollution recordes26.Stakeholders approach27.Referencc Framework28.External effects29.European unions ECO-management and Audite scheme ( EMAS ) Regulation30.Learning by doing31.Discussion Paper 32. گزارشگری عملکرد زیست محیطی، مقاله بحث موضوعی منتشر شده از سوی انجمن حسابدران خیره کانادا Accountants ( CICAC ) Canadian Institute of chartered و با همکاری انجمن مدیران مالی Executives Institule ( FEI ) financial کانادا و انجمن بین المللی توسعه پایدار sustainable Deveopment ( IISD) international جولای (1993)33.Relevant34.Understandable35.Veritiable36.Complete37.Comparable38.Horses for courses 39- مبانی نظری حسابداری و گزارشهای مالی در ایران، متن پیشنهادی هیئت تدوین استانداردهای حسابداری ایران، نشریه 113 سازمان حسابرسی، اسفند، 137640.Supporting Documentation41.Accuracy42.True and fair picture43.Performance Measures44.Multidisciplinary45.Electronic Data Processing ( EDP ) Auditing46.Management Auditing47.Control Proccedures48.Comparison criteria49.International Standards on Auditing ( ISA) 50.Accountability حسابرسي مسووليت اجتماعي شركت‌ها
يكي از بحث‌هاي جديد و بسيار جالب مطرح شده در زمينه فعاليت‌هاي اجتماعي در سال‌هاي 1960 و 1970 مفهوم حسابرسي مسووليت‌هاي اجتماعي شركت است.
چنانچه شركت‌ها در مقابل اثراتي كه بر اجتماع و محيط مي‌گذارند، پاسخگو باشند و همانند حسابرسي مالي سالانه به يك حسابرسي اجتماعي سالانه تن در دهند، به نظر مي‌رسد يك سيستم ايده‌آل در ارزيابي مسووليت‌هاي اجتماعي شركت شكل خواهد گرفت. نخستين بحث جدي دراين زمينه در اواسط سال‌هاي 1950 مطرح شد و حسابرسي اجتماعي به سرعت جايگاه خود را در بين علاقه‌مندان مباحث حسابرسي باز كرد. پيش‌بيني مي‌شد كه در سال 1980 همه شركت‌ها نيازمند انجام حسابرسي اجتماعي باشند، اما واقعيت اين است كه تاريخ اين رشته در20 سال اخير شاهد افت و خيزهاي فراواني بوده و حتي تا مرز نابودي پيش رفته است. نابودي و اضمحلال حسابرسي اجتماعي احتمالا به خاطر عوامل متعددي بوده است. يكي از اين عوامل، عدم استقبال داوطلبانه از آن از سوي واحدهاي تجاري است. خيلي از مباحث حسابرسي كه از فعاليت‌هاي اجتماعي، دانشگاهي و مواردي نظير آن نشات مي‌گيرند، وقتي با واحدهاي تجاري در ميان گذاشته مي‌شود، با بي‌ميلي و عدم رغبت آنها مواجه مي‌شوند. از طرف ديگر، مديران واحدهاي تجاري ترس از آن دارند كه فشار بر واحدهاي تجاري آنها براي انجام حسابرسي اجتماعي، آنها را در مقابل آماج انتقادات قرار داده و در تيررس توجه دولت قرار گيرند. در آمريکا دولت فدرال در اجراي حسابرسي اجتماعي مشاركت فعال دارد و با قدرتي كه دارد با شركت‌هايي كه از استانداردهاي اجتماعي منحرف شده‌اند، برخورد مي‌كند. حوزه‌هايي وجود دارند كه شركت‌هاي فعال در اين حوزه‌ها تحت هيچ شرايطي حاضر به انجام حسابرسي داوطلبانه نمي‌شوند. بنابراين، الزامات قانوني بايد وجود داشته باشد تا آنها را به مسير درست هدايت کند. بايد توجه داشت كه هر قدر هم كه انجام حسابرسي داوطلبانه براي شركت‌ها سبب ايجاد محدوديت شود، اما اين كار مي‌تواند بسيار ارزشمند باشد. با شکل‌گيري نهادهاي قانوني نظير اداره سلامت و ايمني شغلي (OSHA) كميسيون فرصت‌هاي شغلي برابر (EEOC) كميسيون ايمني محصول مصرفي (CPSC) و آژانس حفاظت محيطي (EPA) در آمريکا، شركت‌ها هر چند با بي‌ميلي آماده ورود به دنياي حسابرسي اجتماعي شدند، اما سرانجام در اواخر دهه70 يك تحول تراژديک در سياست‌هاي اين کشور صورت گرفت و به دنبال حركتي كه در دهه‌هاي 50 و60 براي حسابرسي اجتماعي صورت گرفته بود، به تمامي مباحثي كه در مورد حسابرسي اجتماعي داوطلبانه وجود داشت، خاتمه داده شد. سال 1980 نقطه عطفي در تحولات حسابرسي اجتماعي در ايالات‌متحده به شمار مي‌رود. موضوع مهم كه در اين بين پديد آمده بود، مداخلاتي بود كه دولت فدرال در شركت‌هاي بزرگ آمريكايي انجام مي‌داد و مشاجراتي كه بين رهبران شركت‌ها و مقامات دولتي صورت مي‌گرفت، اين حركت اشتباه باعث شد كه حسابرسي اجتماعي و به‌خصوص تدوين مقررات دولت فدرال در اين حوزه علاقه‌مندي و استقبال خود را در بين عموم و واحدهاي تجاري از دست دهد. هر چند فوايد حسابرسي اجتماعي به طوركامل نابود شده بود، اما بعدها تلاش‌هاي بسياري صورت گرفت تا حسابرسي اجتماعي به جايگاه واقعي خود همانند دهه‌هاي50 و 60 باز گردد. با پيدايش فوايد جديدي كه در سال‌هاي 1990 براي پاسخگويي اجتماعي واحدهاي تجاري پديدار شد حسابرسي اجتماعي حيات جديدي را آغاز كرد و نشان داد كه مي‌خواهد همچنان به حيات خود ادامه دهد. در شرايط فعلي و با موضوعات مختلفي كه حسابرسي اجتماعي درگير آن است به نظر مي‌رسد اين رشته نوين از حسابرسي سير تكاملي خود را در آينده ادامه خواهد داد و واحدهاي تجاري بايد منتظر استانداردها و بيانيه‌هايي در اين زمينه باشند.
گزارشگري اجتماعي و نقش آن در شفاف‌سازي اطلاعات
واژه مسووليت اجتماعي به پاسخگويي در برابر جامعه در ارتباط با موضوعات مربوط به منافع عمومي مثل آسايش، رفاه، امنيت عمومي و محيط زيست و اجتماع اشاره دارد. روز‌به‌روز بر تعداد شرکت‌هايي که اطلاعاتي در مورد مسووليت اجتماعي شان مثل مسووليت در برابر حفاظت از محيط زيست، افشا مي‌کنند، افزوده مي‌شود. بسياري از شرکت‌هاي چند مليتي فهرستي از فعاليت‌هاي اجتماعي‌شان را جهت استفاده ذي‌نفعان افشا مي‌کنند. بسياري از کشورهاي توسعه يافته قوانين و مقرراتي در اين زمينه به تصويب رسانده‌اند. هدف از تنظيم قوانين و استانداردهاي مربوط به افشاي عملکردهاي غيرمالي واحدهاي تجاري، حصول سطح بالاتري از شفافيت در مورد عمليات شرکتها است. شفافيت در گزارشگري به سرمايه‌گذاران کمک فراواني در تشخيص شرکت‌هايي با عملکرد خوب از شرکت‌هايي با عملکرد بد مي‌كند. به عبارت ديگر سرمايه‌گذاران براي مشخص كردن شرکت‌هايي با عملکرد خوب به مشخصه‌اي نياز دارند، شفافيت در گزارشگري مالي مي‌تواند به عنوان مشخصه‌اي براي شرکت‌هايي با عملکرد خوب به کار برده شود. فرآيند شفاف‌سازي عبارت است از فراهم کردن گستره‌اي از اطلاعات قابل اعتماد و مربوط در مورد عملکرد شرکت، وضعيت مالي، فرصت‌هاي سرمايه‌گذاري، ارزش و مديريت شرکت و ريسک عمومي شرکت که تمامي‌افراد ذي‌نفع را در اتخاذ تصميمات اقتصادي‌شان ياري رساند.برعکس بازارهاي نوظهور همانند اکثر کشورهاي آسيايي و از جمله ايران، تقاضا براي اطلاعات در واحدهاي تجاري واقع در کشور‌هايي با بازار سرمايه توسعه يافته، به راحتي و به سهولت تامين مي‌شود. عوامل مهم و تاثيرگذاري مثل بحران مالي آسيا و رسوايي شرکت‌هاي مشهور در جهان باعث شد که نيازهاي اطلاعاتي استفاده‌کنندگان افزايش يابد و استفاده‌کنندگان به اطلاعات مفصل‌تر و تخصصي‌تري نياز پيدا کنند. استفاده‌کنندگان با قدرت و توانايي لازم براي به‌دست آوردن گزارش‌هاي مناسب در تلاش هستند. آنها تمام قدرت و توانايي‌شان را در جهت به‌دست آوردن گزارش‌هاي ويژه در پاسخ به نيازهاي اطلاعاتي خاص خود صرف مي‌کنند. بنابراين در صورتي که واحدهاي تجاري شفاف‌سازي مناسبي در فرآيند گزارشگري خود نداشته باشند، استفاده‌کنندگان با توانايي که دارند مي‌توانند اطلاعات مورد نياز خود را از کانال‌هاي ديگري به‌دست آورند.
تصميمات دولت، نهادهاي تدوين‌کننده استانداردهاي حسابداري و حسابرسي، سازمان بورس و اوراق بهادار و ساير گروههاي مسوول، در مورد فرآيند گزارشگري اطلاعات توسط واحدهاي تجاري، عامل مهمي است که مي‌تواند محتواي گزارش‌هاي مالي را تحت تاثير قرار دهد. بسياري از استانداردها به گونه‌اي طراحي شده‌اند که واحدهاي تجاري را براي تهيه اطلاعات مفيد و مختصر تشويق مي‌کنند. تعداد نسبتا کمي‌از استفاده‌کنندگان توانايي، تجربه و تخصص لازم را براي تجزيه و تحليل اطلاعات مالي دارند. بسياري از سرمايه‌گذاران و سهامداران، تصميمات خود را نه تنها با استفاده از توصيه‌هاي کارشناسان بلکه با استفاده از منابع ديگر اتخاذ مي‌كنند. محدود کردن يا کاهش دادن اطلاعات موجود در صورت‌هاي مالي سالانه و ميان‌دوره‌اي شرکتها، گزارش‌هاي مالي را ساده و سطحي مي‌كند و موجب مي‌شود که آنها براي تعداد زيادي از استفاده‌کنندگان قابل فهم شود، اما اين امر ممکن است باعث حذف برخي اطلاعات اساسي و مفيد براي استفاده‌کنندگاني همانند متخصصان و کارشناسان شود.
هدف اصلي فرآيند گزارشگري اين است که اطلاعات سودمند را از طريق ارائه گزارش‌هاي مالي (به عنوان منبع اصلي اطلاعات) براي افرادي که توانايي و قدرت به‌دست آوردن اطلاعات از روش‌هاي ديگر را ندارند، فراهم كند. مديريت مي‌تواند فراتر از تعهدات قانوني خود به صورت داوطلبانه گزارش‌هايي به منظور شفاف‌سازي هر چه بيشتر تهيه كند. البته اگر مديريت شرکت به اين نتيجه برسد، که برخي تقاضاهاي اطلاعاتي غير منطقي هستند يا منافع شرکت را به خطر مي‌اندازند (همانند معايب رقابتي) بايد توافقاتي در مورد عدم افشاي اطلاعات با استفاده‌کنندگان داشته باشد.فرآيند گزارشگري اجتماعي مي‌تواند موارد زيادي را شامل شود. مواردي مثل، اطلاعات مربوط به استراتژي‌ها، تحصيل‌ها و ادغام‌ها، منابع انساني، مسووليت‌هاي اجتماعي، سرمايه‌گذاري‌ها، ارزش افزوده و.... بسياري از شرکت‌هاي چند مليتي فعال در بورس‌هاي توسعه يافته اطلاعات مربوط به منابع انساني را فراهم مي‌کنند. اين قسمت از افشا معمولا شامل اطلاعاتي در مورد ساختار سازماني، مديريتي، استخدام و شرايط کار است. افشاي چنين اطلاعاتي در کشورهاي استراليا، نيوزلند، فرانسه، سوئد و آمريکا بالا است. افشاي اطلاعاتي در مورد شرايط کار و استخدام کارکنان در کشورهاي فرانسه، آلمان، هلند، سوئد، سوئيس و انگليس در سطح نسبتا بالايي انجام مي‌شود. محتواي گزارش‌هاي اجتماعي در کشورهاي مختلف و در فرهنگ‌هاي مختلف متفاوت است و شامل موضوعاتي مثل روابط کاري، آموزشي، امکانات رفاهي و امنيت مي‌شود. اين موضوع جالب است که در فرانسه ترازنامه اجتماعي يا گزارش اجتماعي تهيه مي‌شود که محتويات آن به شرح جزئياتي مثل، امنيت، سلامت، ساختار جامعه، ساعات کار، اعتصاب‌ها و روابط صنعت با افراد جامعه و غيره مي‌پردازد. از ديدگاه شرکت‌هاي آمريکايي، افشاي اطلاعات در مورد ارزش افزوده با اهميت و مهم است، زيرا آگاهي از اين اطلاعات اغلب براي استفاده‌کنندگان مفيد و سودمند است. صورت حساب ارزش افزوده، توزيع ارزش افزوده ناشي از عملکرد شرکت را بين گرو‌هاي مختلف به خصوص کارکنان و سهامداران نشان مي‌دهند. تعداد کمي از واحدهاي تجاري به‌خصوص شرکت‌هاي اروپايي اين اطلاعات را فراهم مي‌کنند. هدف صورت حساب ارزش افزوده که ارزش افزوده شده به مواد و خدمات خريداري شده از بيرون را نشان ميدهد، بيان نتايج عمليات شرکت است که قابل نسبت دادن به تلاش‌هاي گروههاي گسترده‌اي از افراد (علاوه بر سهامداران) و نشان دادن توزيع ثروت ايجاد شده بين همه ذي‌نفعان است.
پاسخگويي اجتماعي و حاکميت شرکتي
حاكميت شركتي در ادبيات مالي و حسابداري داراي تعاريف متعددي است. يک از کامل‌ترين تعاريف چنين است: «دامنه نظام كنترلي به منظور حفظ و افزايش منافع سهامداران واحدهاي تجاري» (فاما و جنسن، 1993). تعاريف حاکميت شرکتي در متون علمي‌داراي ويژگي‌هاي مشترک و معيني هستند که يکي از آنها «پاسخگويي» است. اين تعاريف بر پاسخگويي نسبت به سهامداران و ديگر ذي‌نفعان تاکيد دارند. تعاريف گسترده‌تر نشان مي‌دهند که شرکتها در برابر کل جامعه، نسل‌هاي آينده و منابع طبيعي (محيط زيست) مسووليت دارند. در اين ديدگاه، سيستم حاکميت شرکتي در حقيقت موانع، اهرم‌ها و تعادل‌هاي درون سازماني و برون سازماني براي شرکتها است که تضمين مي‌کند آنها مسووليت خود را نسبت به تمام ذي‌نفعان انجام دهند و در تمام زمينه‌هاي فعاليت تجاري، به صورت مسوولانه عمل کنند. همچنين، استدلال منطقي در اين ديدگاه آن است که منافع سهامداران را فقط مي‌توان با در نظر گرفتن منافع ذي‌نفعان برآورده کرد؛ چرا که شرکت‌هايي که در برابر تمام ذي‌نفعان مسوول هستند، در دراز مدت موفق‌تر و پر رونق‌ترند. شرکتها مي‌توانند ارزش آفريني خود را در دراز مدت افزايش دهند، آنها اين کار را با انجام مسووليت خود در برابر تمام ذي‌نفعان و با بهينه‌سازي سيستم حاکميت خود به طور شايسته‌اي انجام خواهند داد (حساس يگانه، 1384).
حسابرسي اجتماعي چيست؟
حسابرسي اجتماعي فرآيندي است که واحد تجاري را قادر مي‌سازد تا منافع و محدوديت‌هاي محيطي، اقتصادي و اجتماعي را ارزيابي کرده و آن را توجيه کند. اين روشي است که يک سازمان براي خلق ارزش و رسيدن به اهدافي که متعهد شده است انجام ميدهد. حسابرسي اجتماعي يک ارزيابي از اثرات اهداف غير مالي يک سازمان را نشان ميدهد که به طور سيستماتيک و قانوني منعکس‌کننده عملکرد سازمان و ديدگاه ذي‌نفعان آن سازمان است. حسابرسي اجتماعي الزامات مرتبط با ذي‌نفعان را بيان مي‌کند. ذي‌نفعان عبارتند از گروه‌ها يا اشخاصي که داراي منافع مستقيم يا غير مستقيم در سازمان بوده يا منافعي در واحد تجاري سرمايه‌گذاري کرده‌اند. اين گروه‌ها شامل سهامدارن، دارندگان اوراق مشارکت، کارگران، مشتريان، گروههاي داوطلب، موسسان، پيمانکاران، تهيه‌کنندگان مواد اوليه، مقامات محلي و... هستند. حسابرسي اجتماعي به وسيله خود واحد تجاري ايجاد شده و سازمان به طور مستقيم با آن درگير است. به اين‌ترتيب که يک شخص يا يک نهاد مستقل خارجي صحت، درستي و عينيت حسابرسي اجتماعي را رسيدگي مي‌کند.فرآيند حسابرسي بايد به طور متناوب و در يک زمان مشخص توسط يک شخص مستقل انجام شود. اطلاعات حسابرسي اجتماعي توسط روش‌هاي تحقيق که شامل دفترداري اجتماعي و بررسي‌ها و مطالعات موردي است جمع‌آوري مي‌شود. اهداف سازمان از نظر اجتماع عبارتند از نقطه‌اي که توسط شاخص‌هاي استاندارد مشخص شده‌اند. در اين استانداردها ذي‌نفعان و ابزارهاي تحقيق به همراه جزئيات آن طرح تعريف شده‌اند. جمع آوري اطلاعات يک فرآيند مستمر است و اغلب در يک دوره 12 ماهه صورت مي‌گيرد. اين کار با ايجاد يک سيستم دفترداري اجتماعي و تنظيم گزارش‌هاي حسابرسي اجتماعي سالانه امکان‌پذير است.
آيا حسابرسي اجتماعي در قلمرو حسابرسي قرار مي‌گيرد؟
به دليل اين تصور که حسابرسان تنها در زمينه بررسي و تاييد اطلاعات اقتصادي تخصص دارند، مسووليت حسابرسي در گذشته محدود به تاييد اطلاعات مالي بوده است و تا کنون پاسخ قاطعي به اين سوال که آيا فعاليت‌هاي حسابرسي فقط بايد محدود به موضوعات مالي باشد يا مي‌توان ساير موضوعات (همانند حسابرسي اطلاعات مالي آتي، اظهار نامه‌هاي مالياتي، صورت‌هاي مالي ميان دوره‌اي و حسابرسي مسووليت‌هاي اجتماعي) را در قلمرو حسابرسي قرار داد، داده نشده است. کميته مسوول تدوين بيانيه‌هاي مفاهيم بنيادي حسابرسي (AAA) بر اين باور است تا زماني که موضوعات واجد پنج شرط اساسي زير باشد، مي‌تواند در قلمرو حسابرسي قرار بگيرد(نيکخوه آزاد،1379):1 - قابليت استخراج شواهد جهت اثبات ادعاهاي گزارش شده و همچنين کميت پذيري و تاييدپذيري ادعاها.
2 - وجود سيستم پردازش اطلاعات جهت ثبت اتفاقات و رويدادها و يا نتايج حاصل از آنها، ترجيحا در چارچوب يک ساختار کنترل داخلي کافي.
3 - وجود اتفاق نظر (اجماع) در خصوص معيارهاي ارزيابي شواهد.
4 - صلاحيت حرفه‌اي حسابرس براي ارائه خدمات.
5 - مشخص کردن نحوه گزارشگري نتايج و همچنين ساختار گزارش.
صلاحيت حرفه‌اي يکي از عوامل مهم محدود‌کننده گسترش فعاليت حسابرسي به موضوعات ديگر است. هم‌اکنون استانداردهاي گزارشگري اجتماعي در کشورهاي هلند، فرانسه، استراليا، آمريکا و خيلي از کشورهاي توسعه يافته ديگر تدوين شده و واحدهاي تجاري ملزم به رعايت آنها هستند. در کشور فرانسه سال‌ها است که واحدهاي تجاري مکلف به تهيه‌ترازنامه اجتماعي شده‌اند. وجود سيستم‌هاي گزارشگري اجتماعي حاکي از آن است که بررسي مسووليت‌هاي شرکت مي‌تواند در حيطه حسابرسي قرار گيرد.
حسابرسي اجتماعي در حال حاضر
حسابرسي اجتماعي يك فرآيند استاندارد به منظور تعريف، اندازه گيري و گزارشگري اثرات اخلاقي، اجتماعي و محيطي يك شركت است. اين تعريف، به‌اندازه كافي جامع بوده و هر دو جنبه عام و خاص فرآيند حسابرسي را تحت پوشش قرار ميدهد. در آمريکا، حسابرسي اجتماعي در جهت اهداف اوليه خود به عنوان يك فرايند سودمند در كانون توجه قرار گرفته است. اگر بخواهيم در زمان كنوني سه حوزه گسترده كه حسابرسي اجتماعي در آنها كاربرد دارد نام ببريم، مي‌توانيم موارد زير را ذکر كنيم:
1 - «سپر اجتماعي»، كه براي مسووليت اجتماعي در قبال سرمايه‌گذاري صورت مي‌گيرد.2 - ارزيابي اجتماعي، كه توسط گروههاي ذي‌نفع به منظور ارزيابي ميزان پذيرش استانداردهاي تدوين شده توسط يک واحد تجاري مورد استفاده قرار مي‌گيرد.
3 - حسابرسي داخلي، كه توسط واحد تجاري انجام مي‌شود.
در تمامي اين حوزه‌ها، مدل‌هايي بر اساس معيارهاي استاندارد اندازه‌گيري، طبقه‌بندي و گزارشگري ايجاد شده‌اند. تفاوت عمده‌اي كه در اين سه حوزه به چشم مي‌خورد اين است كه حسابرسي اجتماعي در دو حوزه اول توسط يك نهاد خارجي (برون سازماني) و اغلب بدون كمك و همكاري شركت انجام مي‌شود. درحوزه سوم حسابرسي توسط خود شركت، يا با دعوت از يك حسابرس به صورت داوطلبانه و اغلب بدون هر نوع فشار مستقل خارجي انجام مي‌شود.مثال‌هايي از حسابرسي‌هاي انجام شده در کشورهاي توسعه‌يافته كه در ارتباط با هر يك از اين سه حوزه بودند مي‌توان ذكر كرد: مورد صندوق سرمايه اجتماعي Domini براي حوزه اول (سپر اجتماعي)؛ فرايند استفاده شده توسط كنسول برتري‌هاي اقتصادي به عنوان مثالي از رتبه‌بندي صورت گرفته توسط يك گروه ذي‌نفع عمومي (براي حوزه دوم)؛ و دو مثال منتخب براي حوزه حسابرسي داخلي كه عبارتند از (هامر،2001):
حسابرسي SA8000، نمونه‌اي از يك حسابرسي خاص (ريزبينانه) و حسابرسي سال 1995 Body shop به عنوان يك حسابرسي جامع.
متاسفانه تاکنون هيچ نوع مدلي که از آن بتوان به عنوان نمونه‌اي از يک نوع حسابرسي اجتماعي در ايران نام برد، سراغ نداريم.
جايگاه حسابرسي اجتماعي در ايران
در جمهوري اسلامي ايران سازمان حسابرسي به عنوان يک نهاد دولتي متولي تدوين استانداردهاي حسابداري و حسابرسي است. درسال‌هاي اخير اين نهاد با تشکيل کميته‌ها و گروههاي کاري تخصصي در تدوين و نشر استانداردهاي جديد حسابداري و حسابرسي بسيار فعال بوده است. اما هنوز حوزه‌هاي بسياري وجود دارند که در آنها هيچ‌گونه استانداردي در ايران وجود ندارد. يکي از اين حوزه‌ها حسابداري و حسابرسي محيطي و اجتماعي است. تدوين يک استاندارد خاص در هر کشوري رابطه مستقيم با زيرساخت‌هاي اقتصادي و قوانين و مقررات حاکم بر آن کشور دارد؛ چرا که در صورت نبود مجري قانوني قدرتمند براي اعمال يک استاندارد حرفه‌اي هر نوع فعاليتي در اين زمينه با شکست مواجه خواهد شد. بنابراين باتوجه به ضرورت تدوين چنين استانداردهايي ضروري است که نهادهاي قانون گذار و سازمان بورس و اوراق بهادر زمينه تدوين چنين استانداردهايي را فراهم كنند و سازمان حسابرسي نيز گروههاي کاري متخصص براي مطالعه و کار روي اين حوزه‌ها تشکيل دهد.
حسابرسی کیفیت
در دنیای رقابتی امروز کیفیت به بهترین موضوع مورد توجه تولید کنندگان و تأمین کنندگان تبدیل شده است. و در این میان حسابرسی کیفیت به عنوان جامع ترین نوع توسعه و پیشرفت سازمانها مورد توجه جدی قرار گرفته است. از این رو درک وشناخت دقیق مفهوم کیفیت و هزینه های مرتبط با اجزای آن در سطح سازمان ونگرش حسابرسی کیفیت جامع،اصلی اساسی وحیاتی برای دستیابی به این مهم است. نظام کیفیت جامع فعالیتی مستمر وپیوسته است که به طور دائم به افزایش سطح کارایی فرایند و اثر بخشی و نیز افزایش کیفیت محصولات وخدمات کمک می کند. برای تضمین موقعیت فرایند کیفیت جامع لازم است تا ساختاری رسمی در ارتباط با این نظام به وجود آمده واز ابزارها وتکنیک های مناسب و مربوطه استفاده شود.
سیستم هزینه یابی کیفیت به عنوان یک ابزار کارآمد ،در تعیین ،جمع آوری ،ثبت و گزارش هزینه های کنترل کیفیت به مدیریت کمک نموده و مبانی شناسایی انواع فعالیتهای موثر در کاهش یا تغییر ترکیب هزینه های آن ،تجزیه و تحلیل آنها و امکان اولویت بندی فعالیتهای بهبود کیفیت را فراهم می آورد.
سیستم هزینه یابی کیفیت یکی از ابزارها و تکنیک های حسابرسی کیفیت است که یک سازمان می تواند در معرفی و توسعه حسابرسی کیفیت به کار گیرد. سازمانهایی که منافع به کارگیری هزینه یابی کیفیت را مورد توجه قرار می دهند ، باید نوع سیستم هزینه یابی و توان بالقوه آن را ارزیابی کنند. مشابه سایر ابزار ها و تکنیک ها ،مدیریت باید راجع به نوع زمان به کار گیری سیستم هزینه یابی کیفیت تصمیم گیری کند. و مدیریت همچنین باید در نظر داشته باشد که چه منابع و چه تخصص هایی برای بکار گیری و استفاده از تیم هزینه یابی کیفیت مورد نیاز است.
ضرورت مطالعه ی هزینه های کیفیت
تولید محصول با کیفیت از عوامل مهم در افزایش سهم بازار از طریق جلب رضایت مشتریان می باشد که افزایش توان سود آوری در شرکت را تضمین می نماید. وجود سیستم اطلاعاتی در یک سازمان که اطلاعات مرتبط با هزینه های کیفیت را اندازه گیری و گزارش کند ، امری حیاتی است . بررسی فعالیتهای انجام شده مرتبط با تولید محصول با کیفیت از طریق اطلاعات کمی هزینه های مربوط و برنامه ریزی و کنترل آنها عملی خواهد شد. اندازه گیری هزینه های کیفیت ،مدیریت را در درک بهتر فعالیتهای مربوط به کیفیت محصول یاری می دهد و همچنین باعث تلقی کیفیت به عنوان یکی از پارامتر های مهم فعالیت سازمان نظیر عملیات تولید و فروش می شود.
تعریف کیفیت
کیفیت عبارت است از کلیه ویژگیها و مشخصات یک محصول یا خدمت که نیازها و خواسته های مشتریان را برآورده می سازد. کیفیت ثمره فرایندی است که انتظارات مشتریان برآورده می شود. بنابراین محصول با کیفیت (کالا یا خدمات) لزوماً محصولی است که مطابق با خواسته های خریداران است.
برای تأمین چنین خواسته هایی هر محصول باید دارای دو جنبه باشد:
اولاً لازم است طراحی خوب و مناسبی از محصول صورت گیرد که به آن کیفیت طرح گفته می شود .
ثانیاً باید این طرح با اجرای صحیح توسط بخشهای تولیدی کارخانه به ثمر برسد که به آن کیفیت تطابق گفته می شود. به طور کلی کیفیت محصول را به صورت خصوصیات مهندسی و تولیدی محصول که درجه ارضاء خواسته های معرف کننده را تعیین می کند، تعریف می شود. افزایش کیفیت طرح قاعدتاً هزینه طراحی و تولید را بالا می برد ولی اگر محصول با کیفیت بالاتر، منجر به در آمد بیشتر ناشی از فروش شود و هزینه های اضافی را بپوشاند این امر سودآور خواهد بود.
کیفیت تطابق : ممکن است که دو محصول که در یک کارخانه و با یک ماشین و طبق یک مشخصات تولید شده اند، با هم اختلاف داشته باشند. به عبارت دیگر اجرا نامناسب باشد که معمولاً این کیفیت تطابق را می توان به دو صورت تأمین کرد.
جدا کردن محصول خوب از بد
2- اندازه گیریهای مستمر در محلهای مشکل زا و جلوگیری از ایجاد ضایعات .
واضح است که عمل جدا سازی بعد از تولید هزینه آور است. و از طرف دیگر اقدام پیشگیرانه نه تنها نیاز به جداسازی کاهش می یابد بلکه مقدار ضایعات و دوباره کاریها کم ، و از شکایات مصرف کننده کاسته می شود. بنابراین مقداری افزایش در کیفیت تطابق می تواند حتی بدون افزایش قیمت به سودآوری بیشتر منجر گردد. به علاوه کیفیت تطابق می تواند شامل مشخصه های دیگری نظیر طول عمر و تعمیر پذیری محصول نیز باشد. مصرف کننده ممکن است نتواند فرقی بین ضعف کیفیت ناشی از ضعف طراحی یا ضعف اجرا قائل شود و توجهی به این که طراح در مورد مشخصه ها مقصر است یا کارگاه در اجرای آن کوتاهی کرده ، نمی کند. ولی این تمایز برای تولید کننده اهمیت دارد.
یک نوع بهبود کیفیت (کیفیت طرح design quality) ممکن است باعث افزایش هزینه ها شود. در حالی که اگر با نوع دیگر آن کیفیت اجرا (کیفیت تطابق)(conformance quality) به درستی برخورد شود هزینه ها کاهش می یابد. به علاوه کیفیت طراحی عمدتاً در هنگام شروع یک محصول جدید مطرح است . در حالی که حفظ تطابق ساخت با طرح در طول تولید اهمیت دارد.
حسابرسی کیفیت جامع:
حسابرسی کیفیت جامع عبارت است از همکاری همه جانبه همه افراد سازمان وفرایندها و فعالیتهای مربوط برای تولید محصول یا ارائه خدماتی که نیازها و انتظارات مشتریان را بر آورده می سازد. حسابرسی کیفیت جامع بدین معنی است که روشی بر اساس ضوابط و معیارهای مشخص ، در سازمان به کار گرفته می شود که در این روش بهبود مداوم در سطح کل سازمان می بایست به شکل یک باور عمومی وجود داشته باشد ، فرایند بهبود کیفیت (Quality Improvement) به مفهوم حرکت به سوی TQM است.
در بازارهای امروز خواسته های مشتریان تغییر کرده و انتظارات آنان از محصول یا خدمات ،مطابقت آن با ویژگیهای مورد انتظار قابل اعتماد و بادوام بودن آن است . در همین حال ،این احتمال وجود دارد که رقبای فعلی پیشرفت کنند و رقبای جدید با هزینه های تولید کمتر به وجود آیند . بنابراین شروع فرایند بهبود کیفیت و توسعه و پیشرفت آن باید یک هدف بلند مدت سازمانی باشد. بهبود مداوم کیفیت نیازمند شکیبایی ، سرسختی در کار و تعهد همه افراد در تمام سطوح سازمان می باشد.اجرای کیفیت جامع در هر سازمانی باید با توجه دادن کامل کارکنان به هدف از استقرار این نظام آغاز شود. تنها از این طریق است که می توان کارکنان را در جهت ارتقاء کیفیت هدایت کرده و جهت داد.
از این رو اجرای کیفیت جامع باید با اعلام و حمایت مدیریت ارشد سازمان آغاز گردد. که اگر ایشان اعتمادی به این کار نداشته باشند. پیامدهای حاصل از این نظام به شدت کاهش خواهد یافت.
یکی از ابزارهای مهم و موردنیاز برای استقرار نظام حسابرسی کیفیت جامع سیستم، هزینه یابی کیفیت است.راه مناسب اندازه گیری فعالیتهای مرتبط با کیفیت ،ارزش پولی آنهاست.
هزینه کیفیت جنبه های مختلف کیفیت است که با معیار پول اندازه گیری و ارزش گذاری شده است. مفهوم هزینه کیفیت،مدیریت را قادر می سازد که کیفیت را مورد توجه قرار داد و از آن به عنوان ابزاری برای تجزیه و تحلیل فعالیتهای مختلف مرتبط با عملیات سازمان استفاده نماید.بدون به کار گیری مفهوم هزینه کیفیت معیاری برای، اندازه گیری و مکانیزمی برای نشان دادن پیشرفت و موفقیت وجود نخواهد داشت.
حسابرسی کیفیت نیز جنبه ای از نقش کلی مدیریت است که تمایلات و جهت گیری های کلی یک سازمان برای کیفیت را تعیین واجرا می کند.
اهداف کنترل کیفیت:
هدف کنترل کیفیت تأمین یک سیستم موثر برای تمرکز تمام اقدامات سازمان در جهت ایجاد ،حفظ و بهبود کیفیت محصول و انجام کارهای تولیدی ،توزیع و خدماتی در
اقتصادی ترین سطحی که به رضایت مصرف کننده منجر شود ، می باشد.
هر سیکل کنترل شامل اقدامات زیر می باشد:
1- تعیین استانداردها :تعیین عملکرد مطلوب ، میزان دوام و استانداردهای هزینه ای محصول
2- ارزیابی عملکرد : مقایسه عملکرد محصول ساخته شده با استاندارد ها
3- اقدام اصلاحی :انجام اقدامات اصلاحی در صورت عدم رعایت استانداردها
کنترل کیفیت جامع (Total Quality control): نوعی کنترل است که در آن تمام اشخاص فعال در تمام سطوح سازمانی ،به طور مستمر نسبت به بهبود فعالیت تحت کنترل خود مسئول هستند.
بهبود مستمر(Quality Assurance) :کلیه فعالیتهای برنامه ریزی شده یا سیستماتیک لازم جهت ایجاد اطمینان از این که یک محصول یا خدمت خواسته های کیفیتی را تأمین می کند.
کاهش هزینه ها نیز یکی از جنبه های مشخص مفهوم کنترل کیفیت جامع که اخیراً به صورت وسیعی پذیرفته شده است می باشد.شرایط رقابتی بازار ،مدیریت را با فرصتهایی مواجه می سازد که همراه با بهبود کیفیت ،هزینه کل محصول را نیز پائین آورد. در عمل نیز بسیاری از شرکتها درک کرده اند که برنامه های کنترل کیفیت جامع هر دو به منظور دستیابی به کیفیت بهتر و هزینه کیفیت کمتر طراحی شده اند.
ایجاد نظام کنترل کیفیت:
در فرایند تحقق کیفیت که در نمودار نشان داده شده اولین مرحله شناسائی انتظارات مشتریان است . سطح انتظار مشتریان یکسان نمی باشد ودارای درجات متفاوتی است. خریداران به صورت انطباق ویژگیهای محصول با انتظاراتشان آن را بر می گزینند. آنان خواسته های خود را به ندرت بر حسب مقادیر کمی بیان می کنند و غالباً واژه های کیفی خوب ،مناسب ، راحت و امثالهم را به کار می برند. بنابراین دومین مرحله در تولید محصولی که منطبق با خواسته های مشتریان باشد. بیان انتظارات کیفی آنها در قالب ویژگیهای کارکردی است.
تعیین ویژگیهای کارکردی در واقع کمیت گذاری توانایی های محصول است. مرحله سوم طراحی محصول است طوری که حاوی ویژگی های کارکردی می باشد. طراحی محصول عبارت است از بیان تفصیلی مشخصات فیزیکی محصول ، در این مرحله محصول از نظر مهندسی طراحی می شود. در مرحله چهارم مشخصات فرایند تولید تعیین می شود. یعنی جزئیات نحوه تولید و این که در هر مرحله از فرایند تولید کدام یک از مشخصات محصول باید تکمیل شود.و آخرین مرحله تولید و فروش محصول می باشد. اگر تمام مراحل به طور کامل صورت گیرد، برآیند واقعی محصولی خواهد بود که با انتظارات مشتریان مطابقت دارد .
بهبود مستمر کیفیت ونقش حسابداری در آن
بهبود مستمر سازمان را قادر می سازد تا نیازها و الزامات در حال تغییر داخلی و خارجی را شناسایی و تأمین کند. بهبود مستمر دارای مفهومی وسیعتر از بهبود مستمر کیفیت است که در چهار چوب نظری آن صرفاً بر کیفیت تأکید می شود.
برنامه های بهبود مستمر کیفیت دارای چهار ویژگی به قرار زیر است:
1- رعایت نظر وخواسته های مشتریان
2- شناسایی ،کاهش یا حذف دشواریهای فرایند تحقق کیفیت
3- دستیابی بع مزایای رقابتی نظیر افزایش سهم بازار ، افزایش قیمت به دلیل کیفیت بالاتر و کاهش هزینه ها به سبب کارایی عملیات
4- شناسایی و استفاده از استعدادهای بالقوه تمام کارکنان
وموارد زیر جایگاه حسابداری در بهبود مستمر کیفیت است :
الف)گزارش و تفسیر هزینه ها به منظور شناسایی فرصتهای بهبود کیفیت
ب) نقش مشاور تسهیل کننده در طرحهای بهبود کیفیت
ج)همکاری در اجرای طرحهای بهبود کیفیت
د)ارزیابی کارایی و اثربخشی طرحهای بهبود کیفیت از نظر صرفه جویی و تغییر ترکیب هزینه ها
فعالیت های ایجاد کننده هزینه های کیفیت
دامنه وسیعی از فعالیتهای سازمان در قالب دو اثر گوناگون ،بر روی کیفیت محصول اثر می گذارند و باعث وقوع هزینه های کیفیت می شوند . اهم این فعالیتها عبارتند از:
تحقیق و توسعه- برنامه ریزی و کنترل عملیات – خرید وانبارداری – تولید، فروش و بازاریابی – تحویل ونصب-خدمات پس از فروش
صرفاً فعالیتهای مذکور باعث وقوع هزینه های کیفیت نمی شوند. بلکه اشخاص و عوامل برون سازمانی نیز در ایجاد هزینه موثرند. مانند تأمین کنندگان مواد اولیه ،پیمانکاران ، مشتریان وغیره
بنابر این امکان دارد سازمان نه تنها هنگام تولید محصول ،بلکه بعد از مرحله فروش نیز در طی عمر مفید محصول محتمل هزینه های کیفیت شود.
تاریخچه ی پیدایش هزینه های کیفیت
اکثر متون ابتدایی هزینه های کیفیت را فقط هزینه های بازرسی ،دوباره کاری،تعمیر و هزینه های ضمانت کالا نام برده اند . واژه هزینه های کیفیت به طور مشخص در اروپای غربی در اواخر دهه 1950 و اوایل دهه 1960 بکار می رفت که احتمالاً منشأ آن گروه بندی هزینه ها بین هزینه پیشگیری ،ارزیابی و نقص است که در مقاله اصلی Feignebaum در اواسط دهه 1950 آورده شده است.در کشور انگلیس هزینه های کیفیت نخستین بار در سال 1957 در یک مقاله مرتبط با مرکز بهره وری انگلیس مطرح گردید.
در سال 1967 انجمن کنترل کیفیت آمریکا (ASQC)کتاب - what and how Quality cost را منتشر نمود در این کتاب هزینه های کیفیت بر اساس تعاریف و گروه بندی ذکر شده در مقاله feignebaum ارائه شده است .
بررسی هزینه های عملیاتی مرتبط با کیفیت و پی بردن به اثر چنین هزینه هایی بر توانایی رقابتی شرکت ،موضوع مطالعات و تحقیقات در سالهای اخیر نسبت به هزینه های کیفیت شده است. انجمن ملی حسابداران وجامعه کنترل کیفیت آمریکا از پیشگامان گزارش کردن نتایج تحقیقات خود در صنایع تولیدی و خدماتی به منظور کمک به شرکتهایی که در زمینه بهبود کیفیت کوشش می کنند، محسوب می شود.
کاربرد هزینه های کیفیت
الف)ترویج کیفیت به عنوان یک معیار تجاری
ب)تسهیل فعالیت های بهبود و اندازه گیری عملکرد
ج)اهداف انگیزشی
د)بیان اهمیت کمی مسائل کیفیت
ه)شناسایی فرصت های موجود به منظور کاهش هزینه
و)شناسایی فرصت های موجود برای کاهش عدم رضایت مشتریان و عوامل تهدید کننده فروش
ز)بسط کنترل های بودجه ای و هزینه ای
چ)سنجش عملکرد فعالیتهای بهبود کیفیت
ت)ارزیابی طرح های بهبود کیفیت
ی)بودجه بندی هزینه های کیفیت
ک)اصلاح استانداردهای هزینه
تعاریف هزینه های کیفیت
واژه های متفاوتی برای توصیف هزینه های مرتبط با محصولات وخدمات با کیفیت وجود دارد. به عنوان مثال هزینه کیفیت یا هزینه کیفیت نازل را می توان نام برد. تعاریف مختلف هزینه های کیفیت به شرح زیر می باشد.
*هزینه کیفیت بخشی از هزینه های عملیاتی است که محصول بی کیفیت آن را ایجاد نموده است
*هزینه کیفیت هرگونه هزینه ای است که اگر کیفیت محصولات وخدمات کامل باشد در شرکت رخ نمی دهد.
*هزینه کیفیت همچنین هزینه جلوگیری از کیفیت نازل می باشد.
*هزینه کیفیت معرف تفاوت بین هزینه های واقعی تولید یک محصول یا ارائه خدمت وهزینه های محصول یا خدمت است اگر تمامی افراد به طور کامل طبق استاندارد وظایف خود را انجام دهند (به عبارت دیگر تمام کارها بدون عیب ونقص وبدون اشتباه انجام شود)
به طور کلی هزینه های کیفیت ،هزینه هایی است که سازمان در نتیجه ی وقوع کیفیت نازل در محصول متحمل می شود ویا به بیانی دیگر ،هزینه هایی که به دلیل اعمال کنترل و ضعف کنترل کیفیت محصول ایجاد می شود.
اهداف اندازه گیری هزینه های کیفیت
اندازه گیری هزینه های کیفیت ،این امکان را به وجود می آورد که فعالیتهای مرتبط با کیفیت شناسایی شوند.هزینه های کیفیت باعث می شود کیفیت به عنوان یک معیار تجاری مورد استفاده قرار گیرد. به عنوان مثال استفاده از هزینه های کیفیت در محیط تجاری باعث می شود که بر روی اهمیت کیفیت برای سلامت شرکت تأکید شده و بر روی رفتار کارکنان و نگرش آنان در تمام سطوح سازمان ،به منظور حرکت به سوی TQM و حسابرسی کیفیت تأثیر گذارد.
اندازه گیری هزینه های کیفیت ،بر توجه به نواحی پر هزینه و دارای ضایعات ،نواحی دارای مشکلات بالقوه ،کاهش هزینه و فرصت های بهبود تأکید دارد. با استفاده از هزینه های کیفیت امکان اندازه گیری عملکرد به وجود آمده و مبانی لازم جهت مقایسه بین محصولات – خدمات و فرایندهای مربوط در بخشهای مختلف سازمان فراهم می شود مهم ترین استفاده اندازه گیری هزینه های کیفیت آن است که این عمل نخستین گام به سوی کنترل و پیشرفت است. با اطلاع از این مرزها مدیران می توانند نسبت به استقرار پروژه های بهبود کیفیت اقدام نمایند.
با استفاده از هزینه های کیفیت یک مدیر می تواند منفعت عملیات ارزیابی یک فرایند ، تغییر یک روش تولید استاندارد یا تجدید نظر در طراحی یک محصول یا خدمت را تعیین نماید.
طبقه بندی هزینه های کیفیت
به طور خلاصه هزینه های کیفیت به صورت زیر طبقه بندی می شود:
الف)هزینه های پیشگیری ب)ارزیابی:
هنگامی که وقوع کیفیت نازل در محصول محتمل می باشد و اعمال کنترل ضروری است.
ج)هزینه های نقص:هنگامی که کیفیت پائین محصول به دلیل ضعف کنترل وقوع یافته است
الف)هزینه های پیشگیری (Prevention cost)
هزینه های پیشگیری زمانی در یک شرکت رخ می دهد که شرکت در حال اجرای فعالیتهایی برای جلوگیری از وقوع کیفیت پائین در محصول یا خدمت می باشد. هزینه های پیشگیری هزینه های پیش بینی شده ای هستند برای ایجاد اطمینان از این که محصول یا خدمت تولید شده خواسته های مشتریان را برآورد می سازد. تجاربی که ثمره شناسایی و رفع علل وقوع نقص است در جلوگیری از وقوع مجدد همان نقص یا مشابه آن در محصول بعدی موثرند. با بررسی چنین تجاربی و اتخاذ تدابیری خاص در سیستم کنترل کیفیت عمل پیشگیری شکل می گیرد که در نتیجه آن،احتمال وقوع نقص کاهش می یابد و با حتی هیچگونه نقصی ایجاد نمی شود.هزینه های پیشگیری عبارتند از هزینه های طراحی ،اجرا ونگهداشت فعالیتهایی که سازمان به طور خاص جهت پیشگیری از تولید محصول با کیفیت نازل متحمل می شود. عناصر هزینه های پیشگیری شامل موارد زیر است:
الف) هزینه برنامه ریزی کیفیت : فعالیتهای مرتبط با برنامه ریزی سیستم های کیفیت ،تعیین خواسته های کیفی مشتریان و طراحی محصول را برنامه ریزی کیفیت می نامیم.
ب)هزینه طراحی و ایجاد تجهیزات آزمایش و اندازه گیری کیفیت:هزینه های طراحی ، ایجاد و مستند سازی بازرسی های مورد نیاز،آزمایشات ،تجهیزات تأکید کیفیت به استثناء هزینه های سرمایه ای تجهیزات جزء هزینه های پیشگیری است.
ج)هزینه مرور کیفیت وتأثیر طراحی : هزینه فعالیت بازبینی کیفیت در طی مراحل طراحی محصول جهت حصول اطمینان از کیفیت مورد نیاز
د)هزینه کنترل برنامه کیفیت: هزینه فعالیت افرادی است که با مطالعه و تجزیه و تحلیل فرایند تولید محصول به منظور اجرای موثر و کارایی برنامه های کیفیت ،کنترل های لازم را طراحی می کند.
ه)هزینه تعمیر و نگهداری تجهیزات آزمایش و اندازه گیری کیفیت
و)هزینه تأثیر تأمین کنندگان مواد اولیه : هزینه ارزیابی اولیه حسابرسی های انجام شده و مراقبت از عرضه کنندگان مواد و کالا برای اطمینان از این که آنها قادر به برآورده کردن کیفیت محصول هستند.
ز)هزینه آموزش کیفیت
ح)هزینه حسابرسی کیفیت
ط)هزینه طراحی واجرای سیستم اطلاعاتی کیفیت
ی)هزینه های برنامه های بهبود کیفیت
ب)هزینه های ارزیابی:
هزینه های ارزیابی مرتبط با اندازه گیری و ارزیابی محصولات یا خدمات است جهت حصول اطمینان از اینکه محصولات با مشخصات و الزامات از پیش تعیین شده مطابقت دارند. فعالیتهای ارزیابی در یک سیستم کنترل کیفیت در بر گیرنده کل فرایند تولید یا ارائه خدمات می باشد.ارزیابی ورودیها،کار در جریان محصول نهایی نمونه هایی از این فعالیتها هستند.وقتی که فرایند عملیات منجر به کیفیت پائین شود استقرار فعالیتهای ارزیابی ضروری است ولی با ارتقاء سطح کیفیت محصولات می توان هزینه های ارزیابی را کاهش داد. نمونه های هزینه های ارزیابی عبارتند از:
الف)هزینه ارزیابی ورودیها:بازرسی مواد،خدمات و کالای خریداری شده
ب)هزینه های ارزیابی در طی فرایند پردازش
ج)هزینه ارزیابی محصول نهایی
د)هزینه ارزیابی موجودیها
ه)هزینه ارزیابی هنگام تحویل محصول
و)هزینه تجهیزات بازرسی،هزینه استهلاک تجهیزات بازرسی
ج)هزینه های نقص:هزینه نقص زمانی رخ می دهد که محصول یا خدمات تکمیل شده مطابق با خواسته های مشتریان نباشد.
1)هزینه نقص در داخل :هزینه نقص در داخل ،هزینه عدم مطابقت محصول یا خدماتی است که هنوز تحویل مشتری نشده است.هزینه عدم رعایت الزامات کیفیت و هزینه تمام کوششهایی را که سازمان برای رفع نقص به منظور انطباق با معیارهای کیفیت و پیش از تحویل رسمی محصول متحمل می شود هزینه نقص در داخل می نامند.از جمله هزینه های نقص در داخل به شرح زیر است :
الف)هزینه ضایعات
ب)دوباره کاری،جایگزینی،تعمیر
ج)هزینه بازرسی مجدد
د)زیان قابل اجتناب
2) هزینه نقص در خارج :هزینه هایی که سازمان به دلیل وقوع نقص و رفع آن به از فروش و تحویل محصول به مشتری متحمل می شود.از جمله این هزینه ها به شرح زیر است:
الف)هزینه بررسی شکایت مشتریان
ب)هزینه نقص در طی دوره ضمانت
ج)هزینه نقص پس از انقضای دوره ضمانت
د)زیان ناشی از جرایم قانونی
ه)هزینه بهسازی
و)هزینه محصولات برگشتی
ز)امتیازات ارائه شده بر خریداران
ح)هزینه های ضمانت کالا
هزینه های نامشهود(هزینه های مخفی کیفیت)
هزینه های نامشهود کیفیت نازل به دلیل مشکلات کمی نمودن آنها،در محاسبه هزینه های کیفیت منظور نمی گردند .لیکن نباید از نظر دور بمانند. کاهش فروش بالقوه –کاهش رضایتمندی مشتریان- هزینه فرصت از دست رفته – نقایص کشف نشده محصول مثالهایی از هزینه های نامشهود هستند.
هزینه های نامشهود را با استفاده از روشهای آماری باید برآورد کرد.به طور کلی باید تصمیم گیرندگان را از وجود چنین هزینه های مطلع نمود و برای آنان تشریح کرد که جمع هزینه های کیفیت باید شامل هزینه های کیفیت پنهان یا هزینه کیفیت نامشهود نیز می باشد.
مروری برتئوری هزینه های کیفیت
مفهوم سنتی هزینه های کیفیت در نمودار 1 ارائه شده است .طبق نمودار همزمان با انجام اقدامات برای بهبود کیفیت، هزینه های بر طرف کردن نواقص با منشأ داخلی و خارجی کاهش می یابد و طی مدت زمانی معین می توان هزینه های مزبور را به صفر رساند.به همین ترتیب ،وقتی فرایندی از استاندارد تعیین شده انحراف با اهمیت پیدا می کند هزینه های پیشگیری و ارزیابی در حداقل ممکن و تقریباً نزدیک به صفر است . طبق تفکر سنتی ،به تدریج که کیفیت بهبود می یابد و به سمت صد در صد میل می کند،هزینه های پیشگیری و ارزیابی به طور نمایی افزایش می یابد .نهایتاً ،صرفه جویی های ناشی از کاهش هزینه های رفع نواقص تا میزانی کاهش می یابد که دیگر هزینه های پیشگیری و ارزیابی به طور کامل قابل جبران نیست. بنابراین تفکر سنتی نتیجه می گیرد،که هدف حداکثر کردن کیفیت وحداقل کردن هزینه هاست.
تفکر جدید،نگرش پیشین را به طور چشم گیری تغییر داده است.همانطور که در نمودار 2 ملاحظه می شود مفاهیم جدید در مورد بهبود کیفیت موجب ارائه نمودارهای جدیدی مربوط به هزینه های پیشگیری و ارزیابی شده است.
برخی از صاحب نظران در مورد وجود عامل بالقوه ای برای تغییر از دیدگاه سنتی به دیدگاه جدید اظهار نظر کرده اندو عقیده دارند دیدگاهی در حال ظهور است که بر اساس آن هزینه های دستیابی به کیفیت برتر ،دیگر با اهمیت نیست برای مثال همان گونه که مورس وپوستون اظهار داشته اند ،نظریه سنتی می تواند موجب گمراهی شود زیرا نمودار هزینه بیانگر روابط ایستا است که می توان آن را به فن آوری و دانش موجود مربوط دانست در حالی که این روابط پویا هستند افزایش انتظارات مشتریان نسبت به کیفیت محصولات وخدمات موجب شده است که شرکتها کیفیت وبهبود آن را به عنوان یک ابزار رقابتی تلقی نمایند.چنین نگرشی نسبت به ارزش استراتژیک کیفیت به تأکید مجدد بر فعالیتهای پیشگیری اشاره دارد. فن آوری جدید تا حد بسیار زیادی میزان نقص در مواد و محصولات را کاهش داده است.
سیستم های خودکار ، خطاهای انسانی را در حین تولید کاهش داده است.بازرسی وآزمایشهای خودکار و از پیش تعیین شده نیز خطاهای انسانی را در زمینه ارزیابی کاهش داده است . نظریه های سنتی وجدید ، مفاهیمی مبتنی بر این نظریه می باشد که کیفیت بهینه با حداقل جمع هزینه های کیفیت تامین می شود. نظریه جدید که در نمودار 2 ارائه شده است بیانگر جمع هزینه های کیفیت با در نظر گرفتن هزینه های مخفی کیفیت است. هزینه های مخفی کیفیت نیز در محاسبات منظور می شود تا مشخص گردد که این گونه هزینه ها اغلب از هزینه های رفع نواقص و عیبها که به طور سنتی اندازه گیری شده اند با اهمیت تر می باشند. شرکتها ضرایبی را به منظور یافتن رابطه بین هزینه های رفع نقص و جمع هزینه های واقعی رفع نواقص سازمان به کار گرفته اند. برای مثال شرکت وستینگهاوس اعلام کرده است که طبق تجارب آنها ،چنین ضریبی حداقل سه یا چهار می باشد که به طور مستقیم با آثار مخفی نقص در کیفیت مرتبط است.
نمودار1- مفهوم سنتی هزینه های کیفیت
خلاصه
هزینه های کیفیت که با طرح موضوع کاهش هزینه ها مطرح شده است. ابزار قدرتمندی برای پیگیری و یافتن زمینه هایی برای حذف هزینه های عدم کیفیت و همچنین کمک به منظور بهبود مستمر کیفیت می باشد.
گروههای چهارگانه هزینه های کیفیت شامل هزینه های پیشگیری ،ارزیابی ،رفع نواقص با منشأ داخلی و خارجی است . در حالی که هزینه های برخی از گروه ها را می توان مستقیماً شناسایی و اندازه گیری کرد اما برخی دیگر چنین ویژگی را ندارند برای مثال هزینه های کالاهای برگشتی توسط مشتریان که شامل کرایه حمل و جابه جایی می باشد به سهولت قابل اندازه گیری است . اما زیان از دست دادن فروش در نتیجه عدم رضایت مشتری به عنوان هزینه نقص با منشأ خارجی به سهولت قابل اندازه گیری نیست. وبه همین جهت این قبیل هزینه ها در جمع هزینه های کیفیت ،به دلیل مشکلات در مقداری کردن آن ،منظور نمی شود.
منابع و مآخذ
1- Gamal S. Weheba, Ahmad K. Elshennawy; A revised model for the cost of quality; International Journal of Quality &
Reliability Management;Vol. 21 No. 3, 2004;pp. 291-308
2-Vincent K. Omachonu , Sakesun Suthummanon, Norman G. Einspruch
; quality and quality cost ; International Journal of Quality &
Reliability Management Vol. 21 No. 3, 2004 ;pp. 277-290
3- Accounting Horizon; September 98; Designing Quality into Products:(The use of accounting Data in new product development)
4- ماهنامه حسابدار ،سال چهاردهم شماره 132 ،هزینه های کیفیت نوشته ی دکتر رضا نظری
5 کميته تدوين استانداردهاي حسابرسي (1386) «استانداردهاي حسابرسي»، سازمان حسابرسي، چاپ هفتم.
6 حساس يگانه، يحيي (1384) «فلسفه حسابرسي»، تهران، شرکت انتشارات علمي‌و فرهنگي، چاپ اول.
7 نيکخواه آزاد، علي (1379) «بيانيه مفاهيم بنيادي حسابرسي»، سازمان حسابرسي، نشريه 121، چاپ دوم.
8 -Homer. H. J., (2001), “Corporate Social Audits- This Time Around”, Journal of Business Horizons, pp.29-36.9-Fama, E. & Jensen, M. (1983), “Separation of Ownership and Control”, Journal of Law and Economics, Vol. 26, pp. 301–325.
10-Fred Drieenhuizen. RA.”ECO – Management and ECO- Audit in the Netherlands”. DE Accountant, journal of Netherlands Institute Van
11-Register Accountants ( NIVRA). October 1994
12-DR.J.L.P.PIET. MBA RA" Accountability and environmental management “ DE Accountant.
Journal of the NIVRA November 1996.
13- Wilswhut. K.P.G. “Towards a general theory of Auditing” DF. Accountant Journal of the NIVRA October 1994
14-Macdonald N. and .I.R.Glasz. “ the Needs and Expections of the users of linaucial Reports “.
DE Accountant. Journall of the NIVRA.
December 1995.
15-DRA. Nancy Kunp. Roclands RA. “ Audits of environmental Reporta. Are we witnessing the emergence of another expcctation gap? “ Foeus I-ieurnal of the NIVRA. 1999
16 خوش طینت، نیک نیت، محسن، حسابداری مسئولیتهای اجتماعی، فصلنامه بررسیهای حسابداری، شماره 10 و 11، دی ماه 1374.
17- جعفری، محمد رضا، " تئوری حسابداری اجتماعی، " فصلنامه بررسیهای حسابداری، شماره 5. پائیز 1374
18-حسن قربان، زهرا موقعیت حسابداری منابع انسانی و مراحل توسعه آن، حسابدار، شماره 116، دی ماه 1374.
19- دوانی، غلامحسین، حسابداری منابع انسانی چالش جدید سرمایه های انسانی، حسابدار، شماره130، اردیبهشت 13745
20-شباهنگ، رضا، حسابداری مدیریت، نشریه 64 مرکز تحقیقات حسابداری و حسابرسی سازمان حسابرسی، چاپ چهارم آبان 1374.
21- آشوری، داریوش، فرهنگ علوم انسانی، نشر مرکز چاپ اول 1374.
22-زاهدی، شمس السادات، الوانی، سید مهدی، فقیهی، ابوالحسن، فرهنگ جامع مدیریت، انتشارات دانشگاه علامه طباطبایی، چاپ اول تهران 13276.